香港地区就实施全球最低税和香港最低补足税向公众咨询意见
摘要
根据2023年2月公布的2023-24年度财政预算案，香港地区将从2025年起对受涵盖的跨国企业集团实施15%的全球最低税以及香港最低补足税。
2023年12月21日，香港特区政府（以下简称“政府”）发布了备受期待的关于在香港地区实施全球最低税和香港最低补足税的意见咨询文件（以下简称“咨询文件”）1。意见反馈截止时间为2024年3月20日，预计立法草案将于2024年下半年公布。
拟议的全球最低税和香港最低补足税的立法框架紧密遵循经济合作与发展组织（以下简称“经合组织”）颁布的全球反税基侵蚀（以下简称“GloBE”）规则。拟议的全球最低税和香港最低补足税将适用于自2025年1月1日或之后开始的财政年度。
本期税务新知概述了拟议的全球最低税和香港最低补足税的主要特点以及普华永道的观察。
详细内容
背景
2021年7月，为应对经济数字化带来的税基侵蚀和利润转移的风险，经合组织公布了双支柱国际税改方案的框架（一般称为“BEPS 2.0”）。2021年10月，经合组织/G20包容性框架下的逾130个辖区就双支柱国际税改方案达成了协议。
GloBE规则是BEPS 2.0支柱二的一部分，针对年度合并收入达到或超过7.5亿欧元的跨国企业集团。GloBE规则由两个紧密相关的规则组成，即（1）收入纳入规则和（2）低税利润规则。GloBE规则确保这些跨国企业集团在其经营的每个辖区就其利润缴纳至少15%的最低税额。实施辖区还可考虑推行境内最低补足税，以保留其对该些利润的优先征税权。这套规则旨在为各辖区之间的企业所得税竞争设定一条底线。
为了确保GloBE规则的协调实施以及最终能形成一致的结果，经合组织已经发布了GloBE立法模板、立法模板的注释和征管指南（统称为“GloBE法规文件”）。
有关BEPS 2.0更多背景和早期进展，请参阅普华永道往期国际税务新知2。
鉴于GloBE规则是基于国际共识而制定的，辖区在引入GloBE规则时没有太多可偏离既定规则的空间。因此，咨询文件主要致力于解释与香港地区相关的GloBE规则的政策理念和设计特点，并就香港地区作为实施辖区需要考虑的事项征求意见（即GloBE规则的征管机制以及香港最低补足税的设计和征管）。咨询文件涵盖了收入纳入规则、低税利润规则和香港最低补足税，但没有涉及BEPS 2.0支柱二下的应税规则。这是因为应税规则是一项基于税收协定的规则，其实施与否取决于税收协定缔约方的双边磋商。
与之相关的，咨询文件还针对强制受涵盖的跨国企业集团使用电子方式申报利得税这一事项向利益相关方征求意见。
拟议的全球最低税和香港最低补足税的主要特点
立法方式
香港地区将采取混合立法方式3，将GloBE规则纳入《税务条例》，并作有限度的所需调整。生效后的GloBE规则必须按照本地立法前经合组织最新发布的GloBE注释和征管指南来解读和实施。《税务条例》可能会加入特殊的条款来协调GloBE规则与现有《税务条例》中的规定。然而，咨询文件未说明香港地区是否及如何采纳本地立法后发布的GloBE法规文件，以减轻未来香港地区与其他辖区之间可能出现的适用法规不一致的情况。
根据GloBE和香港最低补足税规则下缴纳的补足税将被视为利得税。补足税可基于现有的利得税征管机制（如税款征收、异议和诉讼）来进行征管，这将有助于保持税收确定性，同时亦使得受涵盖的跨国企业集团可以根据香港税收协定来解决与香港补足税有关的跨境争议。
在GloBE规则之外，香港地区将维持其地域来源征税原则，并继续在确定利润来源时遵循概括指导原则。
政府打算引入一项香港最低补足税，该税种将被视为合格境内最低补足税规则4，并符合合格境内最低补足税规则的安全港标准。合格境内最低补足税规则的征税顺序优先于GloBE规则，且可以直接抵减按GloBE规则计算的应纳补足税。这可以保留香港地区对这些利润的优先征税权，防止其他辖区根据收入纳入规则或低税利润规则就受涵盖的跨国企业在香港取得的低税利润征税。
拟议的全球最低税和香港最低补足税的主要特点如下：
简化
为了向受涵盖的跨国企业集团在满足某些条件时给予税务确定性，并减轻其执行完整的GloBE计算而产生的合规负担，政府建议在GloBE规则下提供过渡性的国别报告安全港，并将永久性的合格境内最低补足税规则安全港纳入法例中。
咨询文件指出，低税利润规则安全港不适用于总部在香港地区的跨国企业集团，因为香港地区的法定企业利得税率低于20%。然而，为了向受涵盖的跨国企业集团提供灵活性，普华永道认为香港地区的规则下亦应包括过渡性的低税利润规则安全港，在过渡期内豁免对最终母实体位于香港境外的跨国企业集团所在辖区应用低税利润规则，前提是该辖区的法定企业税率至少为20%。
税务合规和管理
税务局将建立一个专门的税务管理框架，以实施GloBE规则和香港最低补足税。该框架将涵盖有关提交通知和纳税申报、缴纳补足税、保存记录和罚款处理等方面的要求。该框架的主要特点如下：
立法时间表和生效日期
为期三个月的咨询期将于2024年3月20日结束。根据咨询期间收集的意见，修订草案计划于2024年下半年提交立法会。政府建议全球最低税（包括收入纳入规则和低税利润规则）和香港最低补足税将适用于2025年1月1日或之后开始的财政年度（即会计期间）。
利得税申报表的强制电子申报
从2023年4月起，企业可以自愿通过电子方式提交利得税申报表。作为迈向电子申报时代的下一步，强制电子申报将分阶段实施。政府建议强制电子申报的第一阶段仅适用于受涵盖跨国企业集团。税务局计划刊登宪报，要求受涵盖跨国企业集团的所有香港成员实体由2025/26课税年度起通过指定的电子系统提交其利得税申报表。
注意要点
普华永道很高兴看到政府在制定全面咨询文件方面的努力，该文件概述了在香港地区实施GloBE规则和香港最低补足税之前，受涵盖跨国企业集团需要考虑和处理的许多关键问题。由于2025年的实施日期迫在眉睫，跨国企业集团若还未开始分析GloBE规则和/或香港最低补足税的潜在影响，应尽快着手开展工作，同时应考虑集团目前的资料、系统、技术和流程是否能够支持这些复杂新规的要求，并评估其香港成员实体是否具资格享受安全港。
虽然在计算和分配方面，咨询文件可偏离GloBE规则的空间非常有限，但为期三个月的咨询仍为利益相关者提供了一个宝贵的机会，表达他们对如何将GloBE规则和香港最低补足税尽可能有效地纳入《税务条例》的想法，以及其他建议或意见。普华永道正在准备提交意见稿。无论是对咨询文件本身的内容，还是咨询文件对贵司业务可能造成的影响有问题，欢迎随时联系普华永道专业团队。
注释
1.请点击以下链接参阅咨询文件（只有英文版）：
https://www.fstb.gov.hk/tb/en/others/Consultation paper_Global minimum tax and HKMTT (Eng).pdf
2.请点击以下链接进入普华永道专门的BEPS 2.0网页以参阅往期相关的国际税务新知（中文版）：
https://www.pwccn.com/zh/services/tax/international-tax/oecd-beps.html
3.各个辖区将GloBE规则转化为本地法律有不同的方法。一种方法是通过调整全球最低税法规文件的内容，制定自己辖区的全球最低税规则的条款，如英国、加拿大和日本的做法。另一种方法是在立法中直接引用全球最低税法规文件，使其内容（及其后续的修改）成为本地法律的一部分，如新西兰的做法。
4.如果辖区引入的境内最低补足税规则与GloBE规则功能上等同，就可以符合合格境内最低补足税的标准。经合组织根据两个指导原则具体进行评估，即（1）境内最低补足税必须与GloBE规则的设计一致；和（2）境内最低补足税规则产生的结果必须与GloBE规则一致，包括该辖区不会提供与这些规则相关的任何好处。
5.为了能满足合格本地最低补足税安全港的条件，避免触发禁用规则（switch-off rule），归属于合资企业及其合资企业子公司的香港最低补足税（需按规则独立计算）将直接向有关的合资企业及其合资企业子公司征收，而不是分配给集团的其他香港成员实体。如果受涵盖跨国企业集团在某个辖区符合合格境内最低税的安全港，该跨国企业集团只需要进行一次合格境内最低补足税的计算，无需再在该辖区应用GloBE规则，因为在此情况下该辖区的GloBE补足税应纳税额将被视为零。合格境内最低补足税必须符合额外的标准才能符合安全港规定，而有些情况会触发禁用规则，使得相关的跨国企业集团需要转换到合格境内最低补足税的抵免方法。
6.微利排除的条件为：
（i）跨国企业集团在该辖区的平均GloBE收入在当前和前两个财政年度内低于1,000万欧元；且
（ii）在同一时期内，跨国企业集团在该辖区的平均GloBE所得或亏损为负或低于100万欧元。
7.跨国企业集团可视为处于其国际活动的初始阶段的条件为：
（i）其在不超过六个辖区有成员实体；和
（ii）位于参考辖区以外所有辖区的所有成员实体的有形资产净值总和不超过5,000万欧元。
跨国企业集团的参考辖区是该跨国企业集团在最初符合GloBE适用范围的财政年度内，拥有最高有形资产的总价值的辖区。
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